前言

建筑企業在進行營改增以后，有些地方政府為了爭奪稅源，對外來的施工企業在本地中標的工程，必須要求成立財務獨立核算的分公司，讓分公司進行施工納稅。這是一種典型的地方保護主義現象。

在這種地方保護主義的情況下，建筑企業如果在工程所地政府的強烈要求下，為了能夠開拓市場，承攬建筑工程業務，提升業績，不得不成立財務獨立核算的分公司進行施工經營和管理。這就是出現了“總公司+分公司（財務獨立核算）+項目部”的管理體制。

本文重點分析建筑企業“總公司+分公司（財務獨立核算）+項目部”的管理體制的財稅管理體系。

（一）“總公司+分公司（財務獨立核算）+項目部”的管理體制與增值稅抵扣相關規定不匹配

1、沒有建筑資質的分公司承接工程業務是違法行為

  根據《中華人民共和國公司法》的規定，總公司是獨立法人，可以對外承接業務，簽訂合同，具有獨立承擔民事責任的能力。而分公司不具有法人資格，不具有獨立承擔民事責任的能力。在建筑領域，分公司不是法人因而沒有建筑資質，總公司有是獨立法人而且具有建筑資質。

《中華人民共和國建筑法》（中華人民共和國主席令第46號）第29第3款規定：“總承包單位將建設工程分包給不具有相應資質條件的單位的是違法分包行為”。 

《建筑工程施工轉包違法分包等違法行為認定查處管理辦法（試行）》（ 建市[2014]118號）第四條規定：“ 違法發包，是指建設單位將工程發包給不具有相應資質條件的單位或個人”。

同時，建市[2014]118號第九條第（二）項規定：“施工單位將工程分包給不具備相應資質或安全生產許可的單位的，屬于違法分包行為”。

基于以上政策規定，沒有建筑資質的分公司顯然不能參與工程招投標，與發包方簽訂工程承包合同，否則視為違法行為，根據《最高人民法院關于審理建設工程施工合同糾紛案件適用法律問題的解釋》(法釋[2004]14號)第4條的規定,承包人違法轉包建設工程的行為無效。

人民法院可以根據民法通則第134條的規定，收繳當事人已經取得的非法所得。因此，在“總公司+分公司（財務獨立核算）+項目部”的管理體制下，要規避違反行為的法律風險，必須由總公司中標，分公司負責施工。

2、財務獨立核算的分公司必須作為增值稅的納稅義務人。

《財政部 國家稅務總局關于全面推開營業稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號）附件1：《營業稅改征增值稅試點實施辦法》第四十六條第（一）項規定：“ 固定業戶應當向其機構所在地或者居住地主管稅務機關申報納稅。總機構和分支機構不在同一縣（市）的，應當分別向各自所在地的主管稅務機關申報納稅”。

基于此規定，建筑企業的增值稅納稅地點在建筑公司注冊所在地。由于財務獨立核算的分公司在其注冊地必須辦理工商稅務登記手續，所以，建筑企業總公司中標，分公司施工的工程業務，所發生的增值稅，必須在工程施工所在地國稅局預繳一定不比例的增值稅（一般計稅方法的項目為2%，簡易計稅方法的項目為3%），在分公司所在地國稅局申報繳納增值稅。

3、“總公司+分公司（財務獨立核算）+項目部”的管理體制與增值稅抵扣規定相沖突。

在“總公司+分公司（財務獨立核算）+項目部”的管理體制下，由于總公司跟發包方簽訂工程總承包合同，雖然工程是分公司負責施工的，但是發包方一般而言只認可總公司，不認可分公司，在工程結算和支付工程款問題上，發包包方一般只會將工程款支付給總公司，必然向總公司索取增值稅發票，而不會將工程款支付給分公司，向分公司索取增值稅發票。而分公司又是當地政府要求外來施工企業來本第地中標施工項目的必備條件，為了將增值稅留在本地，分公司必須財務獨立核算。

 有鑒于此，分公司必須在總公司授權權下，對外與有關材料供應商、機械設備出租方和建筑勞務分包商分別簽訂合同，所有的成本發票（增值稅進項稅額抵扣的增值稅專用發票）必須開給分公司，結果出現增值稅進項發票上的抬頭是分公司的名字，而發包方又因總公司與其簽訂的總承包合同而要求總公司開具增值稅發票，結果出現了增值稅銷項稅發票的抬頭是總公司的名字。

根據增值稅抵扣制度的規定，要實現抵扣增值稅進項稅，必須要求增值稅銷項稅專用發票（收入票）與增值稅進項稅專用發票（成本票）上抬頭的名字是同一家公司的名字。

因此，增值稅銷項稅專用發票（收入票）抬頭是總公司名字，增值稅進項稅專用發票（成本票）上抬頭是分公司的名字，作為增值稅獨立納稅人的分公司不能實現抵扣增值稅進項稅額。

（二）“總公司+分公司（財務獨立核算）+項目部”管理體制的財稅管理體系

1、合同和公章管理

在“總公司+分公司（財務獨立核算）+項目部”管理體制下，由于分公司財務上是獨立核算的單位，也是增值稅納稅義務人，企業所得稅實行總公司預分配給分公司在分公司所在地進行預繳，每年年終在總公司所在地進行企業所得稅匯算清繳。因此，分公司必須有自己的業務合同章，但沒有法人公章。在業務開展期間，分公司和總公司的公章和合同管理如下：

第一，與發包方簽訂建筑總承包合同的主體是總公司，分公司因沒有建筑資質而沒有資格對外與發包方簽訂建筑總承包合同。因此，總公司中標，分公司施工的建筑總承包合同，必須蓋總公司的法人公章。

第二，在總公司授權下，總公司可以對外與材料供應商、機械設備租賃出租方，勞務分包方簽訂合同，但是合同的民事責任必須由總公司承擔，這些進項合同上必須蓋分公司的合同業務章。

第三，總公司、分公司和發包方簽訂三方施工補充協議。協議中必須明確：

（1）分公司全權代表總公司與發包方處理工程施工中的各項事項；

（2）發包方將工程款直接支付給分公司銀行賬戶；

（3）發包方接受分公司開具建筑服務業的增值稅發票。

2、財務核算和資金管理

由于分公司是獨立財務核算主體和增值稅納稅義務人，所以，在“總公司+分公司（財務獨立核算）+項目部”管理體制下，分公司以分公司的名義單獨設立賬本進行獨立的會計核算，所有的收入和支出都通過分公司的銀行賬戶進行結算收付。以分公司為獨立的資金管理主體，分公司自己實行收支兩條線管理。

3、發票開具和管理

由于分公司是獨立的增值稅納稅義務人，所以在“總公司+分公司（財務獨立核算）+項目部”管理體制下，發票開具和管理總結如下：

（1）發票開具的原則。在真實交易的情況下，所有的增值稅專用發票必須與合同相匹配。

在真實交易的情況下，增值稅專用發票與合同相匹配，是合同流與票流相統一的重要體現。如果增值稅專用發票與合同不相匹配，則要么是不符合發票開具要求的合規發票；要么是虛開增值稅專用發票；要么是假的增值稅發票。由于項目部的所有交易事項都是總公司隊外簽訂的合同，所以營改增后的所有成本發票，必須開具發票抬頭是總公司的名字，絕對不能開具發票抬頭為“某某項目部”名字的增值稅專用發票或增值稅普通發票。

（2）發票開具管理要點：必須在合同中有發票開具條款加以約束。

營改增后，為了更好的管理發票開具，必須在所有的合同中都必須增加發票開具條款。該條款主要約定以下內容：

①發票開具的時間；

②發票開具的內型：增值稅專用發票還是增值稅普通發票；

③發票開具方開具假票或虛開發票承擔的責任。

（3）分公司自己購買建筑材料，由分公司與供應商簽訂采購合同，但總公司統一付款的發票開具。

根據《國家稅務總局關于諾基亞公司實行統一結算方式增值稅進項稅額抵扣問題的批復》（國稅函〔2006〕1211號）規定，對分公司購買貨物從供應商取得的增值稅專用發票，由總公司統一支付貨款，造成購進貨物的實際付款單位與發票上注明的購貨單位名稱不一致的，不屬于《國家稅務總局關于加強增值稅征收管理若干問題的通知》（國稅發〔1995〕192號）第一條第（三）款有關規定的情形，允許抵扣增值稅進項稅額。

因此，分公司提供建筑服務，總公司為所屬分公司的建筑項目購買貨物、服務支付貨款或銀行承兌，供應商的增值稅專用發票必須開給分公司。

（4）匯總開具材料發票、運輸發票、辦公用品和勞保用品發票的要求

國稅發[2006]156號第十二條規定：一般納稅人銷售貨物或者提供應稅勞務可匯總開具專用發票。匯總開具專用發票的，同時使用防偽稅控系統開具《銷售貨物或者提供應稅勞務清單》，并加蓋發票專用章。

基于此規定，沒有供應商開具銷售清單的開具“材料一批”、匯總運輸發票、辦公用品和勞動保護用品的發票，不可以抵扣增值稅進項稅金。因此，建筑企業分公司在采購建筑材料、設備、辦公用品和勞保用品和運輸勞務時，如果供應商在開具增值稅專用發票，在增值稅專用發票的摘要里填寫“材料一批”、“設備一批”、“辦公用品”、“勞保用品”和“匯總運輸”時，必須在合同中發票條款一項中約定：供應商和運輸方必須提供其防偽稅控系統開具的《銷售貨物或者提供應稅勞務清單》，并加蓋發票專用章。

（5）運輸費用“一票制”和“二票制”的開具。

運輸費用發票的“一票制”是指運輸費用與材料采購費用開在一張增值稅發票里，運輸費用含在材料價格里，按照稅率17%開具的一種開票方法。而“二票制”是指運輸費用和材料采購費用各開一張增值稅發票，運輸費用按照11%開具，材料費用按照17%開具的一種開票方法。

如果建筑企業分公司期望材料供應商開具運輸費用“一票制”的運輸費用發票，則必須在采購合同中的價格條款中約定：價格含運輸費用。

（6）房地產企業與建筑企業分公司之間的發票開具。

《國家稅務總局關于全面推開營業稅改征增值稅試點有關稅收征收管理事項的公告》（國家稅務總局公告2016年第23號）第四條第（三）項規定：“提供建筑服務，納稅人自行開具或者稅務機關代開增值稅發票時，應在發票的備注欄注明建筑服務發生地縣（市、區）名稱及項目名稱”。

《國家稅務總局 關于營改增后土地增值稅若干征管規定的公告》（ 國家稅務總局公告2016年第70號）第五條規定：“營改增后，土地增值稅納稅人接受建筑安裝服務取得的增值稅發票，應按照《國家稅務總局關于全面推開營業稅改征增值稅試點有關稅收征收管理事項的公告》（國家稅務總局公告2016年第23號）規定，在發票備注欄注明建筑服務發生地縣（市、區）名稱及項目名稱，否則不得計入土地增值稅扣除項目金額。”

基于以上稅收政策規定，房地產企業在與建筑企業分公司進行工程結算支付工程款時，建筑總承包必須向房地產公司開具增值稅發票時，必須在增值稅發票上的“備注欄”中必須注明建筑服務發生地所在縣（市、區）、項目的名稱。

（7）杜絕分公司給總公司開票，總公司給發包方或業主開具發票的誤區。

為了解決“總公司+分公司（財務獨立核算）+項目部”管理體制下的分公司開票抵扣鏈條問題，有人提出：總公司與業主或發包方簽訂的建筑總承包合同，總公司給業主或發包方開具增值稅發票；財務獨立核算的分公司分別與供應商、機械設備出租方簽訂進項類合同，這些成本進項發票開給分公司，但是為了解決增值稅銷項發票的抬頭是分公司的名字以致實現增值稅抵扣的鏈條不斷，分公司給總公司全額開具增值稅專用發票。

這種開票方法，表面上理順了財務獨立核算的分公司實現了增值稅抵扣，但是不合法。具體分析如下：

一是總公司構成虛開增值稅專用發票罪的行為。

總公司根本沒有參與施工活動，具體的施工活動全是分公司開展的，總公司給發包方開具增值稅專用發票或增值稅普通發票，顯然是在沒有真實交易活動下的開票行為，依據《中華人民共和國發票管理辦法》和最高人民法院印發《關于適用＜全國人民代表大會常務委員會關于懲治虛開、偽造和非法出售增值稅專用發票犯罪的決定＞的若干問題的解釋》的通知（法發〔１９９６〕３０號）第一條的規定，總公司構成虛開增值稅專用發票罪的行為。

二是總公司構成虛開增值稅專用發票罪的行為。

由于分公司沒有建筑資質，不可以與總公司簽訂建筑專業分包合同，即使有建筑資質，分公司向總公司全額開具增值稅專用發票，也是一種轉包合同下的開票行為，而轉包行為依據《中華人民共和國建筑法》的規定，是違法行為。更何況分公司根本沒有建筑資質，不存在分公司與總公司簽訂合同的行為。

根據《合同法》和《公司法》的相關規定，總公司可以授權分公司對外簽訂民事合同，但該民事合同的民事責任必須由總公司承擔，分公司沒有承擔民事責任的能力。因此，實踐中，不可能存在總公司授權分公司與自己簽訂合同的情況，否則是自己與自己簽訂合同，這在《合同法》中是不允許的無效民事合同。

基于以上法律分析，分公司全部給總公司開具增值稅專用發票，是沒有合同交易情況下的開票行為，是虛開發票的行為。

因此，在“總公司+分公司（財務獨立核算）+項目部”管理體制下，絕對不能出現，總公司開票給業主或發包方，然后分公司全額開增值稅專用發票給總公司的行為。